Teza
["Realizacja celów mieszkaniowych","zakup nieruchomości\nobjęty zwolnieniem zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131."]
Sygn. akt 638101
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowna Pani, stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
marca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 3 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 kwietnia 2025 r. (wpływ 28 kwietnia 2025 r.) Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawczyni, pozostająca z mężem (dalej łącznie jako "Małżonkowie") w związku
małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej (wspólność ustawowa),
otrzymała w dniu 27 maja 2021 r. w drodze darowizny od matki nieruchomość gruntową,
w skład której wchodzą m. in. działki 1 i 2 położone w (...) o łącznej wartości rynkowej
około 1 300 000 zł (dalej: "Nieruchomość"). Darowizna Nieruchomości dokonana została
wyłącznie na rzecz Wnioskodawczyni i nie została wniesiona do majątku wspólnego
małżonków, stąd Nieruchomość ta stanowi osobisty majątek Wnioskodawczyni w
rozumieniu przepisu art. 33 pkt 2 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i
opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.), dalej "k.r.o.".
Wnioskodawczyni zamierza sprzedać Nieruchomość, co oznacza, że zbycie tego składnika
majątku nastąpi przed upływem 5 lat od daty otrzymania darowizny.
Sprzedaż Nieruchomości nie zostanie dokonana w ramach pozarolniczej działalności
gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163), dalej: "ustawa o PIT".
Środki ze sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawczyni planuje przeznaczyć na realizację
kolejnych etapów rozpoczętej w 2024 r. budowy budynku mieszkalnego na stanowiącej
własność Wnioskodawczyni działce 3 położonej w (...) dalej: "Dom" oraz na zakup lokalu
mieszkalnego stanowiącego przedmiot odrębnej własności w budynku (dalej:
"Mieszkanie") wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego w garażu. Mieszkanie
wejdzie do majątku wspólnego Małżonków. Celem Wnioskodawczyni jest zatem realizacja
własnych potrzeb mieszkaniowych regularnie w dwóch miejscach, tj. w Domu (przez
większość dni w danym miesiącu) oraz w Mieszkaniu (przez mniejszość dni w danym
miesiącu). Wnioskodawczyni będzie korzystać z Domu i Mieszkania co do zasady wraz z
mężem i dziećmi albo osobno. Ani w Domu, ani w Mieszkaniu nie będą zamieszkiwać inne
osoby niż Wnioskodawczyni, jej dzieci lub mąż. Wnioskodawczyni nie może z góry
wykluczyć takich zdarzeń w przyszłości jak sprzedaż którejś z ww. nieruchomości, najem,
ustanowienie hipoteki, niemniej obecnie planuje wyłączne przeznaczenie Domu i
nabywanego Mieszkania na własne potrzeby mieszkaniowe. W szczególności
Wnioskodawczyni nie zamierza korzystać z Domu lub Mieszkania w bieżącym roku jedynie
w nadchodzącym sezonie letnim, ale także w okresie jesiennym i zimowym.
Wnioskodawczyni zamierza dopełnić obowiązku złożenia w urzędzie skarbowym deklaracji
o wysokości osiągniętego dochodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (PIT-39), w
którym wykaże kwotę dochodu zwolnionego z opodatkowania ze względu na
wydatkowanie środków na własne cele mieszkaniowe. Miejsce postojowe w garażu będzie
przynależne do lokalu mieszkalnego i nie będzie stanowić odrębnej własności. Zakup
mieszkania i miejsca postojowego w garażu objęte zostaną jedną księgą wieczystą.
Pytania
1. Czy wydatkowanie środków pochodzących ze sprzedaży Nieruchomości stanowiącej
majątek osobisty Wnioskodawczyni na budowę Domu i nabycie Mieszkania w ramach
wspólności majątkowej małżeńskiej, na wspólne cele mieszkaniowe Małżonków,
objęte będzie zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131
ustawy o PIT, w odniesieniu do tej części kwoty, która zostanie przeznaczona w okresie
trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie
Nieruchomości na budowę Domu i nabycie Mieszkania?
2. Czy zwolnieniem ustanowionym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT będzie objęta ta
część dochodu ze sprzedaży Nieruchomości, która zostanie - nie później niż w okresie
trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie - wydatkowana
na nabycie związanego z własnością Mieszkania prawa do wyłącznego użytkowania
miejsca parkingowego w garażu?
Pani stanowisko w sprawie
Ad. 1
Zdaniem Wnioskodawczyni wydatkowanie środków pochodzących ze sprzedaży
Nieruchomości stanowiącej majątek osobisty Wnioskodawczyni na budowę Domu i
nabycie Mieszkania w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, na wspólne cele
mieszkaniowe Małżonków, objęte będzie zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w
art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, w odniesieniu do tej części kwoty, która zostanie
przeznaczona w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi
odpłatne zbycie Nieruchomości na budowę Domu i nabycie Mieszkania.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy PIT, źródłami przychodów jest odpłatne zbycie
(...) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie
następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane (...) przed upływem
pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w
którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób
dokonującej zamiany.
Jak stanowi art. 19 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy PIT, przychodem z odpłatnego zbycia
nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1
pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty
odpłatnego zbycia.
Zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części
zostały uregulowane w art. 30e ustawy PIT. Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy PIT, od
dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-
c podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.
Stosowanie do treści przepisu art. 21 ust. 131 ustawy PIT, wolne od podatku
dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o
których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i
udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego
zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia,
nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło
odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa
majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane
wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia
nieruchomości i praw majątkowych.
Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy PIT, za wydatki poniesione na cele, o których mowa
w ust. 1 pkt 131 ustawy PIT, uważa się wydatki poniesione na: nabycie budynku
mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego
stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie
gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w
takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem (lit. a), budowę, rozbudowę,
nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub
własnego lokalu mieszkalnego (lit. d) - położonych w państwie członkowskim Unii
Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
W myśl art. 21 ust. 25a ustawy PIT, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje
się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym
mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust.
pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
Przepisy Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego regulujące stosunki majątkowe pomiędzy
małżonkami wskazują, że z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z
mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty
majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich
(majątek wspólny).
Zgodnie z art. 43 § 1 k.r.o. małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Jest to
współwłasność łączna, bezudziałowa, której podstawową cechą jest to, że w czasie jej
trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, żaden z
małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego, nie może również rozporządzać
ani zobowiązywać się do rozporządzenia udziałem, który w razie ustania wspólności
przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do
tego majątku.
Z kolei przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku
osobistego każdego z małżonków. Są to np. przedmioty majątkowe nabyte przez
dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej
postanowił.
Biorąc pod uwagę wyżej cytowane przepisy prawa, zdaniem Wnioskodawczyni, jeżeli
przychód ze zbycia Nieruchomości będącej przedmiotem jej majątku osobistego zostanie
wydatkowany w ciągu trzech lat od końca roku, w którym nastąpi zbycie, na nabycie
własności Mieszkania do majątku wspólnego oraz wykończenie Domu, to nie ma w tej
sytuacji przeszkód prawnych, aby przychód ten w całości bądź w części przeznaczony na
cele mieszkaniowe, korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego wynikającego z art.
ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. W tym przypadku bez znaczenia pozostaje fakt, że środki,
które będą pochodziły ze sprzedaży majątku osobistego Wnioskodawczyni zostaną
wydatkowane również na nabycie Mieszkania, które wejdzie w skład majątku wspólnego
Małżonków, ponieważ w dalszym ciągu spełnia podstawowy warunek ulgi mieszkaniowej,
tzn. ponoszenie wydatków na własne cele mieszkaniowe. Skoro ustrój małżeńskiej
wspólności majątkowej zakłada istnienie współwłasności łącznej, której udziałów nie
można określać w czasie małżeństwa, to wydatek poniesiony na zakup nieruchomości
objętej wspólnotą majątkową jest bez wątpienia wydatkiem na własne cele mieszkaniowe
także samej Wnioskodawczyni. Innymi słowy, poniesienie wydatków na budowę Domu i
nabycie Mieszkania do majątku wspólnego nie zmieni faktu, że pieniądze zostaną
przeznaczone na „własne cele mieszkaniowe”.
Ad. 2
W odniesieniu do nabycia przez Wnioskodawczynię prawa do korzystania z miejsca
postojowego w garażu należy wskazać, że w ramach okoliczności przedmiotowego
zdarzenia przyszłego, garaż wraz z miejscami postojowymi nie stanowi odrębnej
nieruchomości lokalowej, a cześć wspólną do wyłącznego korzystania przez
każdoczesnego właściciela lokalu mieszkalnego. Toteż zakup Mieszkania nie wiąże się z
nabyciem własności miejsca postojowego, a jedynie prawa do korzystania z niego przez
Wnioskodawczynię jako właścicielkę lokalu mieszkalnego.
Niemniej, według Trybunału Konstytucyjnego, ”wykorzystanie garażu "pomaga zaspokoić
potrzeby mieszkaniowe osób tam przebywających" i, co więcej, "brak jest w
obowiązujących przepisach podatkowych uzasadnienia stanowiska, że sytuacja podatnika
może różnić się w zależności od tego, czy posiada miejsce postojowe w garażu
stanowiącym odrębną nieruchomość w budynku wielomieszkaniowym, czy też posiada
miejsce postojowe przynależne do lokalu mieszkalnego" (wyrok Trybunału
Konstytucyjnego z dnia 19 października 2023 r., sygn. akt: SK 23/19). Choć Trybunał
Konstytucyjny we wskazanej sprawie badał zgodność z Konstytucją przepisów ustawy o
podatkach i opłatach lokalnych, to wyraził również cytowane wyżej poglądy natury
ogólnej, które według Wnioskodawczyni mają związek ze zdarzeniem przyszłym opisanym
w treści niniejszego wniosku.
Uwzględniając powyższe, wydatki poniesione na zakup związanego z własnością
Mieszkania prawa do wyłącznego użytkowania miejsca parkingowego w garażu, są
wydatkami na własne cele mieszkaniowe w myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 w zw. z art. w art. 21
ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawczyni takie stanowisko znajduje potwierdzenie w treści uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2024 r. (sygn. akt: II FSK 300/22).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:
Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości,
jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed
upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym
samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz
ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym
nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10
ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota
uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww.
praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
Z opisu sprawy wynika, że w otrzymała Pani w dniu 27 maja 2021 r. w drodze darowizny
od matki nieruchomość gruntową. Darowizna nieruchomości dokonana została wyłącznie
na Pani rzecz i nie została wniesiona do majątku wspólnego małżonków, stąd
nieruchomość ta stanowi Pani osobisty majątek. Zamierza Pani sprzedać nieruchomość,
co oznacza, że zbycie tego składnika majątku nastąpi przed upływem 5 lat od daty
otrzymania darowizny. Środki ze sprzedaży nieruchomości planuje Pani przeznaczyć na
realizację kolejnych etapów rozpoczętej w 2024 r. budowy budynku mieszkalnego na
stanowiącej Pani własność na działce 3 oraz na zakup lokalu mieszkalnego stanowiącego
przedmiot odrębnej własności w budynku wolnostojącym wraz z prawem do korzystania z
miejsca postojowego w garażu. Mieszkanie wejdzie do majątku wspólnego małżonków.
Wobec powyższego, jeżeli nienastępujące w wykonywaniu działalności gospodarczej
odpłatne zbycie nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku
kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie będzie stanowiło źródło przychodu, o
którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych.
W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący
różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw
określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d,
powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt
1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od
osób fizycznych:
Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast
zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w
zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy
nieodpłatnie.
W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust.
pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia
lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane
nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie
ich posiadania.
W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy:
Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny
sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw
majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku
od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa
przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej
wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od
spadków i darowizn.
Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur
VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek
dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:
Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:
W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131
podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust.
1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od
następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4,
do dnia zapłaty podatku włącznie.
Dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), może jednak
na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –
podlegać zwolnieniu z opodatkowania.
Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi,
że:
Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada
iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele
mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie
trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie,
przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został
wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione
na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia
Tym samym, termin na wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości
upływa nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym
nastąpiło odpłatne zbycie.
Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:
dochód zwolniony = D × W/P
gdzie:
D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,
W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o
podatku dochodowym od osób fizycznych,
P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.
Wyjaśniam, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu
odpłatnego zbycia nieruchomości (prawa majątkowego), jaka proporcjonalnie odpowiada
udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych
przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w
całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód
będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia
nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z
opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych.
Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych:
Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki
poniesione na:
a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem
lub lokalem,
b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub
udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni
mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w
tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego
gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub
udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt
ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne
własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu
niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
Szwajcarskiej.
Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na
cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w
związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
Zgodnie z art. 21 ust. 26 ww. ustawy:
Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d
i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub
współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze
własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni
mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub
pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również
niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub
pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie
ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich
prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo
jego części
- przeznaczonych na cele rekreacyjne.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że środki uzyskane ze sprzedaży
nieruchomości przeznaczy Pani na dokończenie budowy budynku mieszkalnego na działce
stanowiącej Pani własność oraz na zakup mieszkania wraz z prawem do korzystania z
miejsca postojowego w garażu w ramach majątku wspólnego małżonków.
Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości
skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze
sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w
okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja
uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).
Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne
cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem
„własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww.
zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie
tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów
mieszkaniowych” rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak
więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w
zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb
mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania
bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w
wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru
zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do
wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym.
Zaznaczyć należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie ogranicza ilościowo
możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przy sprzedaży
nieruchomości i praw majątkowych. Możliwe jest zatem skorzystanie z przedmiotowego
zwolnienia z tytułu poniesienia (w ustawowym terminie) więcej niż jednego wydatku na
własne cele mieszkaniowe pod warunkiem, że będą to cele określone w art. 21 ust. 25
ustawy.
Ponadto ustawodawca regulując omawiane zwolnienie, nie ograniczył wydatkowania
przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą
posiadać innych nieruchomości niż nabyta lub wybudowana. Ustawa nie ogranicza prawa
do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości jednakże wyraźnie wskazuje – co
podkreśla Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 20 października 2014 r.
sygn. akt I SA/Łd 908/14 – że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do
tych nieruchomości, które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb
mieszkaniowych. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest więc aby wydatkowanie
przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych
podatnika.
Możliwość zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy do całej
kwoty wydatkowanej na zakup nieruchomości wraz z miejscem postojowym uzależniona
jest od tego, czy miejsce postojowe jest przynależne do lokalu mieszkalnego. Jeśli miejsce
postojowe spełnia ten warunek – wówczas całość wydatków poniesiona na ten cel może
zostać uznana za cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art.
ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeśli natomiast definicja
„pomieszczenia przynależnego” nie jest spełniona, a miejsce postojowe (prawo do niego)
stanowi odrębną nieruchomość (tu: odrębne prawo, niezależne własnościowego prawa do
lokalu mieszkalnego) i tym samym może stanowić odrębny przedmiot obrotu, wówczas
wydatkiem na cele mieszkaniowe jest wyłącznie ta część należności, która odpowiada
wartości samego lokalu mieszkalnego, tu (stanowiącego odrębny przedmiot własności).
Z opisu zdarzenia wynika, że otrzymała Pani w drodze darowizny od matki nieruchomość
gruntową, która dokonana została wyłącznie na Pani rzecz i nie została wniesiona do
majątku wspólnego małżonków. Natomiast częściowo środki uzyskane z jej sprzedaży
zamierza Pani przeznaczyć na zakup nieruchomości wspólnie z mężem, tj. zakup lokalu
mieszkalnego stanowiącego przedmiot odrębnej własności w budynku wolnostojącym
wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego w garażu.
Wobec powyższego konieczne jest przeanalizowania także regulacji dotyczących ustroju
wspólności majątkowej małżeńskiej, zawartych w przepisach ustawy z 25 lutego 1964 r.
Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2809).
Zgodnie z art. 31 § 1 wskazanej wyżej ustawy:
Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy
wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe
nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek
wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do
majątku osobistego każdego z małżonków.
Na podstawie art. 33 pkt 1 cytowanej ustawy:
Do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte
przed powstaniem wspólności ustawowej.
Jak wynika z art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca
inaczej postanowił.
W myśl art. 35 tej ustawy:
W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału
majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do
rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w
majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.
Stosownie do art. 43 § 1 ustawy:
Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.
Zatem wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, którą jeden z
małżonków nabył do majątku odrębnego na nabycie nieruchomości objętej
współwłasnością małżeńską– przy spełnieniu pozostałych warunków wynikających z
analizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawnia
do zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Tym samym wydatkowanie przez Panią środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości
otrzymanych w darowiźnie na zakup na współwłasność z małżonkiem lokalu mieszkalnego
stanowiącego przedmiot odrębnej własności w budynku wolnostojącym wraz z prawem
do korzystania z miejsca postojowego w garażu, które będzie przynależne do lokalu
mieszkalnego i nie będzie stanowić odrębnej własności oraz na dokończenie budowy
budynku mieszkalnego, będzie korzystało ze zwolnienia pod warunkiem, że wydatki te
zostaną poniesione w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych.
Wobec przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa
stwierdzam, że nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie
przez Panią nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym
mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z
którego dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, na zasadach
określonych w art. 30e ww. ustawy. Jednakże, wydatkowanie przychodu ze sprzedaży ww.
nieruchomości w ustawowym terminie na dokończenie budowy budynku mieszkalnego
oraz zakup lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego w
garażu, uprawnia Panią do zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w
zw. z ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podkreślam, że ww. zwolnieniem od podatku objęty będzie dochód w wysokości, która
odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na ww. cel
mieszkaniowy w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości.
Dodatkowe informacje
Odnosząc się do powołanego przez Panią we własnym stanowisku wyroku Najwyższego
Sądu Administracyjnego oraz Trybunału Konstytucyjnego, wskazać należy, że został on
wydany w indywidualnej sprawie i nie wiąże on organu w sprawie będącej przedmiotem
wniosku. Został wydany w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w
nim zawarte jest wiążące. Nie może on zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.
Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników
posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości
zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa
podatkowego. Każdą sprawę tut. organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego,
który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie
podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ
wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia
przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego.
Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie
wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do
określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji
wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.
j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania
indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego
(zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania
podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania
okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ
nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności
podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które
zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego
w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan
faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana
interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu
faktycznego.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani
sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).
